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Autores: Francisco Javier Lasarte Álvarez, Jesús Ramos Prieto
Fecha: 2020
Páginas: 288 libro + formato electrónico
Analiza críticamente los problemas planteados con relación a la determinación del sujeto pasivo del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados en las escrituras que formalizan la constitución y otros actos relacionados con los préstamos hipotecarios.
- Revisión crítica de los cambios jurisprudenciales sobre el sujeto pasivo del gravamen sobre los documentos notariales en la modalidad Actos Jurídicos Documentados (AJD) del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD) en el caso de los préstamos con garantía hipotecaria.
- Análisis crítico de las modificaciones introducidas por el Real Decreto-ley 17/2018, de 8 de noviembre, por el que se modifica el Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre.
- Examen de alternativas ante los problemas planteados por la determinación del sujeto pasivo de la modalidad AJD en los préstamos con garantía hipotecaria.
Las escrituras públicas de préstamo con garantía hipotecaria están sujetas al Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados (AJD), una figura clásica de nuestro sistema tributario regulada en el Real Decreto-Legislativo 1/1993.
La tributación de los préstamos hipotecarios no ha sido nunca una cuestión pacífica, pues el propio mantenimiento de dicho tributo ha sido ampliamente contestado. Pero en los últimos tiempos hemos asistido a una intensa discusión en torno a un aspecto crucial de su régimen jurídico: ¿quién debe pagar el impuesto como sujeto pasivo? ¿el prestatario, el prestamista o ambos?
Hasta finales de 2018 la normativa del AJD designaba como contribuyente al prestatario. Pero en octubre y noviembre de ese año se sucedieron diversos pronunciamientos contradictorios de la Sección Segunda y del Pleno de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, que tuvieron como colofón el trasvase de la condición de sujeto pasivo al prestamista en virtud del Real Decreto-ley 17/2018.
Sin embargo, lejos de zanjar definitivamente la cuestión esta modificación normativa ha generado nuevos problemas, que se analizan con detalle en esta obra, en la que además de revisar críticamente esos vaivenes jurisprudenciales y normativos se examinan alternativas para reconfigurar la tributación por la modalidad AJD-documentos notariales de estas operaciones.
SUMARIO
I. Introducción. Un tormentoso viaje jurisprudencial y normativo
II. Disposiciones relacionadas con la tributación de los préstamos hipotecarios en la normativa reguladora del IPTAJD
I. Normas generales aplicables a las tres modalidades del ITPAJD
II. Normas sobre la modalidad TPO
III. Normas sobre la estructura básica de la modalidad AJD
IV. Normas sobre el sujeto pasivo en la modalidad AJD
V. Anexo. Exenciones en AJD-cuota gradual aplicables a las escrituras notariales de préstamo hipotecario
1. Exenciones subjetivas
2. Exenciones objetivas o mixtas
3. Otras exenciones
III. El gravamen de los documentos notariales en AJD: un tributo controvertido
I. Justificación de nuestro estudio: la relatividad de los argumentos invocados en una controversia ilustrativa
II. El gravamen de los documentos notariales y el principio de capacidad económica. Propuestas de supresión del tributo
IV. Antecedentes de la controversia: doctrina tradicional del Tribunal Supremo
I. Introducción
II. Jurisprudencia tradicional de la Sala Tercera del Tribunal Supremo: una doctrina “uniforme, pacífica y consolidada” hasta octubre de 2018
1. Accesoriedad de la hipoteca respecto del préstamo
2. Complejidad del préstamo hipotecario como negocio “unificado en el tráfico jurídico”
3. La modalidad AJD es compatible con el IVA
4. Unidad del hecho imponible en torno al préstamo hipotecario como acto inscribible en el Registro de la Propiedad. Valor interpretativo del artículo 68 del Reglamento
5. Reiteración de la unidad del hecho imponible: el sujeto pasivo solo puede ser el prestatario
6. El prestatario es siempre el adquirente/sujeto pasivo, cualquiera que sea el tipo de préstamo (hipotecario o no)
7. El derecho que se adquiere es el préstamo, aunque se encuentre garantizado con hipoteca
III. Jurisprudencia de la Sala Primera del Tribunal Supremo: los pactos sobre el gravamen por AJD y la protección de los derechos de los consumidores y usuarios
1. Sentencia 705/2015: una ambigua incursión en el tema
2. Sentencias 147/2018 y 148/2018: alineamiento con la doctrina tradicional de la Sala Tercera
3. Valoración de estas Sentencias
V. Interpretación del Tribunal Constitucional: autos 24 y 223/2005. Referencia a la sentencia 7/2010
I. Planteamiento de la cuestión de inconstitucionalidad
II. Vulneración del derecho a la vivienda
III. Vulneración del principio de igualdad
1. Primer supuesto: adquirentes que se endeudan frente a adquirentes que no se endeudan para la adquisición un bien inmueble
2. Segundo supuesto: existencia de contrato privado de préstamo y posterior aportación de garantía hipotecaria en escritura pública
3. Tercer supuesto: existencia de un contrato de préstamo formalizado en una primera escritura pública y aportación de garantía hipotecaria del mismo en una segunda escritura pública
4. Cuarto supuesto: formalización en escritura pública del nuevo contrato de préstamo y aportación en la misma de la garantía hipotecaria
5. Consideración final
IV. Consideraciones sobre posible vulneración del principio de capacidad económica
1. El endeudamiento y la aportación de garantía como manifestación de riqueza
2. La documentación de actos o contratos mediante escritura pública como hecho imponible
V. ¿Quién debe ser el sujeto pasivo? ¿El prestatario o el prestamista?
VI. Valoración de los Autos 25/2005 y 223/2005. ¿Contienen doctrina del Tribunal Constitucional propiamente dicha?
VII. La Sentencia del Tribunal Constitucional 7/2010, de 27 de abril: referencia al principio de capacidad económica
VI. Cambio de doctrina del Tribunal Supremo: sentencias de la sección segunda de la sala tercera de octubre de 2018
I. Premisas de las Sentencias
II. Argumentos a favor del cambio de doctrina. Algunas consideraciones críticas
1. El requisito de la inscripción
2. La configuración legal de la base imponible
3. El tenor literal del artículo 29 de la Ley del impuesto
4. Ilegalidad del artículo 68 del Reglamento
III. Valoración de estas Sentencias
VII. Defensa por el pleno de la sala tercera de la doctrina tradicional del Tribunal supremo: sentencias de noviembre de 2018
I. Oposición del Pleno a la doctrina sentada por las Sentencias de la Sección Segunda
II. Principales argumentos jurídicos del Pleno. Consideraciones críticas
1. Invocación de la jurisprudencia de la Salas Tercera y Primera del TS y de los Autos del TC
2. La decisión del Pleno sobre el sujeto pasivo del impuesto sobre los préstamos hipotecarios
3. Algunas consideraciones críticas
III. Otros argumentos esgrimidos por el Pleno. Consideraciones críticas
1. La Ley 2/1994 sobre subrogación y modificación de préstamos hipotecarios
2. El requisito de la inscripción del acto
3. La base imponible
4. Los Autos de 2005 del Tribunal Constitucional
5. El interés en la expedición del documento notarial: la concurrencia de prestamista y prestatario
IV. Conclusiones del Pleno
1. Sobre el cambio de doctrina en torno al sujeto pasivo
2. Sobre el alcance de la nulidad del artículo 68 del Reglamento como “disposición interpretativa”
V. Valoración de estas Sentencias
VIII. El Real Decreto-Ley 17/2018 sobre modificación del sujeto pasivo y sus efectos colaterales
I. Objetivo principal de la modificación urgente del Texto Refundido: nueva regla especial sobre el sujeto pasivo en los préstamos hipotecarios. Delimitación de su alcance
II. Secuencia de las actuaciones judiciales y legislativas: de la nueva doctrina de la Sección Segunda a la convalidación del Real Decreto-ley 17/2018
1. Sentencias de la Sección Segunda
2. Sentencias del Pleno
3. Real Decreto-ley 17/2018
3.1. Contenido principal: el prestamista como único sujeto pasivo y la no deducción de la cuota a efectos del Impuesto de Sociedades
3.2. Sobre la introducción de dichas modificaciones normativas mediante decreto-ley
4. La presencia marginal de los Autos del Tribunal Constitucional
III. Tramitación del Real Decreto-ley como proyecto de ley
IV. Efectos colaterales del Real Decreto-ley 17/2018 en materia exenciones: una solución inesperada e incompleta
1. Reajuste de las exenciones subjetivas establecidas en el artículo 45.I.A) del Texto Refundido
2. Reajuste de las exenciones subjetivas establecidas en otras normas legales. El caso de las cooperativas protegidas como prestatarios exentos por la Ley 20/1990
3. Exclusión de las exenciones cuando el sujeto tradicionalmente beneficiario de las mismas actúe como prestamista: la Ley 5/2019
3.1. Sobre la posible exención de las entidades del artículo 45.I apartados A) y C) que actúen como prestamistas tras el Real Decreto-ley 17/2018
3.2. La modificación del Texto Refundido del ITPAJD introducida por la Ley 5/2019: supresión de estas exenciones
4. Recapitulación
V. Asimetrías sobrevenidas entre la normativa estatal y las normativas forales respecto del sujeto pasivo del gravamen sobre los documentos notariales
VI. Descoordinación entre las CCAA de régimen general respecto de la supresión de medidas autonómicas (tipos reducidos y deducciones y bonificaciones) aplicables a determinados préstamos hipotecarios
VII. Valoración general del Real Decreto-ley 17/2018
VIII. Anexo. Medidas autonómicas de minoración de la carga tributaria en AJD-cuota gradual aplicables a las escrituras notariales de préstamo hipotecario
IX. Alternativas ante los problemas planteados por la determinación del sujeto pasivo de la modalidad AJD en los préstamos con garantía hipotecaria
I. Estado de la cuestión tras las Sentencias del Tribunal Supremo: el problema sigue vivo
II. Alternativas para reconfigurar la tributación por la modalidad AJD-documentos notariales de los préstamos con garantía
1. Supresión total de la cuota gradual del gravamen sobre los documentos notariales por AJD
2. Supresión total o parcial de la cuota gradual del gravamen sobre los documentos notariales por AJD para las escrituras de préstamo con garantía
3. Vuelta a la designación del prestatario como sujeto pasivo del gravamen sobre los documentos notariales por AJD
4. Mantener al prestamista como sujeto pasivo del gravamen sobre los documentos notariales en AJD, en línea con el Real Decreto-ley 17/2018
III. Nuestras propuestas
1. Cuota fija sobre el documento notarial
2. Cuota variable sobre el contrato y la garantía hipotecaria
2.1. El prestatario como sujeto pasivo respecto del préstamo
2.2. El prestamista como sujeto pasivo respecto de la constitución de la garantía real
2.3. Propuesta para evitar el doble cómputo de la cuantía del préstamo en la base imponible
2.4. El prestamista como posible sustituto del prestatario
3. Conclusión
