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Autores:
– José Ángel García de la Rosa
– Francisco David Adame Martínez
– Asociación Española de Asesores Fiscales
Fecha: 2021
Páginas: 587 libro + formato electrónico
Prólogo
La obra tiene numerosas virtudes. Así, no elude ninguna de las cuestiones nucleares que plantea la prueba en los procedimientos de gestión tributaria, la metodología de investigación seguida es seria y rigurosa, tiene un enfoque eminentemente práctico y, en ella, se formulan numerosas propuestas de lege ferenda.
El primer capítulo se inicia con un interesantísimo análisis de lo que actualmente debe entenderse por gestión tributaria, que si bien no está definida como tal en la LGT, es una función específica de la Administración tributaria que se enmarca en el contexto de lo que se denomina “aplicación de los tributos”. Como bien subraya el autor, carece hoy de sentido mantener la tesis negacionista de la existencia de la actividad probatoria en los procedimientos de aplicación de los tributos. De hecho, la exigencia de prueba al contribuyente en los procedimientos de gestión tributaria es constante y habitual, porque contestar fundadamente a los requerimientos de la Administración no es otra cosa que probar.
Ya en el capítulo segundo, el autor aborda la configuración jurídico-positiva de la prueba en los procedimientos tributarios, efectuando un recorrido panorámico por las normas que se refieren a la prueba dentro del marco de la LGT, que va precedido de un estudio del derecho a la prueba como derecho constitucional consagrado en el artículo 24.2 de la Constitución. En este sentido, comienza recordando que el derecho a la prueba, según consolidada doctrina del Tribunal Constitucional, es un derecho fundamental de configuración legal, cuyo ejercicio debe ajustarse a las normas procesales. Aunque esto no se entienda siempre por los contribuyentes y sus asesores, no tiene carácter absoluto y no faculta para exigir la admisión de todas las pruebas que puedan pretender las partes. La norma constitucional atribuye únicamente el derecho a la admisión y práctica de aquéllas pruebas que sean pertinentes. Eso sí, la inadmisión debe motivarse adecuadamente, pues puede resultar vulnerado ese derecho cuando se inadmiten o se dejan de ejecutar pruebas relevantes para la resolución final del asunto litigioso sin motivación alguna, o mediante una interpretación de la legalidad manifiestamente arbitraria o irrazonable.
Especial interés tienen las consideraciones que se realizan sobre la prueba extemporánea, entendiendo por tal la que no se aportó inicialmente en el procedimiento de gestión sino posteriormente en la vía de revisión o, incluso, en la vía jurisdiccional. El derecho a la prueba, aun habiendo sido defectuosamente esgrimido u omitido ante los órganos de aplicación de los tributos e incluso ante los órganos revisores administrativos, puede, en virtud del artículo 24.2 de la Constitución, ejercitarse ante los órganos de la jurisdicción contencioso-administrativa y, por supuesto, ante los órganos revisores administrativos, siempre que se respete su configuración legal y las pruebas solicitadas resulten adecuadas y pertinentes. Esto no siempre ha sido entendido así por el TEAC y, aunque actualmente existe jurisprudencia del Tribunal Supremo dictada en el marco de la nueva casación, parece que no ha terminado de calar del todo en la jurisprudencia menor. En todo caso se trata de un tema aún no resuelto definitivamente, porque el Tribunal Supremo admitió por Auto de 21 de febrero de 2020 (recurso núm. 6012/2019) un recurso de casación en el que se admite la cuestión planteada sobre la posibilidad de presentar ante los tribunales de la jurisdicción contencioso- administrativa –al amparo de lo dispuesto en el artículo 56 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa–aquellas pruebas que no se aportaron anteriormente, por reputarse conveniente un nuevo pronunciamiento, no sólo para reafirmar, reforzar, aclarar o revisar la doctrina establecida, sino principalmente para salvaguardar su observancia por los demás órganos jurisdiccionales, previniendo actitudes de éstos de inaplicación infundada, finalidad ésta del recurso de casación que ha sido declarada, entre otros, en el Auto de 21 de noviembre de 2019 (recurso núm. 3382/2019), asunto en el que se recurrió una Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalu25025 de febrero de 2019, dictada prescindiendo de la doctrina del Tribunal Supremo contenida en su Sentencia n. 843/2018, de 23 de mayo de 2018, sobre la aplicación de un coeficiente multiplicador sobre el valor catastral, lo que a juicio del Supremo “resulta, cuando menos, sorprendente, máxime si no está avalado por otro razonamiento que el de ratificar el criterio propio cuando ya ha sido desacreditado”.
El capítulo tercero está consagrado al estudio del objeto de la prueba. Con indudable acierto el autor explica que, siendo el hecho imponible el verdadero objeto de la prueba, el respeto al principio de legalidad, la vigencia del principio inquisitivo y la realidad de que la Administración, en su labor de aplicar el sistema tributario, no actúa en defensa de un interés propio, sino del general, imponen que la actividad probatoria de las partes se dirija a su demostración y conocimiento en toda su dimensión, y ello con independencia de cuáles hayan sido las alegaciones de las partes en el procedimiento, pues el hecho imponible debe reflejar la capacidad económica de los que lo realizan, de tal manera que, si la prueba pone de manifiesto aspectos del mismo que no entraban dentro de las pretensiones de las partes, deberá regularizarse la situación tributaria con arreglo a lo probado, si bien deberá tenerse en cuenta siempre el límite de la prohibición de la reformatio in peius.
Particularmente interesantes resultan las páginas dedicadas al estudio del precedente administrativo, entendido como aquella actuación pasada de la Administración que condiciona sus actuaciones presentes, exigiéndole un comportamiento similar para casos similares y que encuentra su fundamento, en cuanto a su carácter vinculante, en los principios generales del Derecho, destacando especialmente los principios de igualdad ante la Ley, de seguridad jurídica, de buena fe, de interdicción de la arbitrariedad, pero también, en los más modernos principios de buena administración y de protección de la confianza legítima. A propósito de éste último, ciertamente de moda en los últimos tiempos, ya ha dicho nuestro Tribunal Supremo que implica la exigencia de un deber de comportamiento de la Administración que consiste en la necesidad de observar en el futuro la conducta que sus actos anteriores hacían prever, y aceptar las consecuencias vinculantes que se desprenden de esos propios actos.
El brillante capítulo 4, núcleo central de la obra, está dedicado al estudio de la carga de la prueba en los procedimientos de gestión tributaria o, lo que es lo mismo, a dar respuesta a la pregunta quién debe probar en el procedimiento de gestión tributaria. Con indudable lucidez, el autor comienza poniendo de relieve que la distribución de la carga de la prueba elaborada por la doctrina civilística y por la jurisprudencia, partiendo de una diferenciación jurídico-material entre hechos constitutivos de la pretensión, favorables al actor y hechos impeditivos, favorables al que niega la pretensión, en su transposición a los procedimientos tributarios, que postula que la Administración debe probar la realización del hecho imponible y el resto de elementos de cuantificación de la obligación, mientras que el contribuyente debe probar cuantos hechos impeditivos se opongan al nacimiento de la misma o sean causantes de su extinción, y los que minoran la obligación, no está exenta de problemas. A su juicio, esta noción de la carga de la prueba convive en el ámbito tributario con dificultades con la vigencia de los principios constitucionales tributarios, con el propio principio inquisitivo, y con la existencia de múltiples obligaciones formales que pesan sobre el contribuyente, amparadas en el deber de colaborar con la Administración tributaria. Y si bien la jurisprudencia se ha visto obligada a atemperar esta regla de distribución de la carga de la prueba con principios tales como la buena fe, la disponibilidad y la facilidad probatoria, tal modulación no parece que sea suficiente para solucionar los problemas de la carga de la prueba en los procedimientos de gestión tributaria. Tras poner de relieve que en los procedimientos de gestión la carga de la prueba más que equipararse a un inexistente deber de probar es una facultad cuyo ejercicio es necesario para la obtención de un interés, transformándose así en un interés en probar, el autor propugna, en la que sin duda es una aportación muy novedosa en la doctrina que viene a marcar un antes y un después en los trabajos doctrinales sobre la prueba en los procedimientos tributarios, un sentido lato del onus probandi, en el que el deber de autoliquidar impone una anticipación de la carga subjetiva de la prueba, pues el obligado tributario tendrá que estar en condiciones de probar en condiciones de normalidad todo lo que declare, ya que la va en ello su interés. En todo caso, no todos los hechos declarados necesitarán anticipar ese esfuerzo probatorio por parte del sujeto pasivo, dada la multitud de fuentes de prueba externas al propio obligado tributario, que nutren a la Administración tributaria de datos de trascendencia tributaria, en base al deber de colaboración. De esta manera, recaería sobre la Administración la obligación primaria y genérica de aportación de prueba al expediente administrativo, que acredite los extremos relevantes para la aplicación del tributo, también los favorables al obligado tributario, prueba que, muchas veces, ya obra en su poder.
En lo que sin duda constituye un razonamiento impecable se propugna la modificación de la doctrina jurisprudencial sobre la carga de la prueba actual-mente imperante. Y ello porque la regla especial sobre la carga de la prueba que se contiene en el artículo 105 de la Ley General Tributaria es una norma dirigida a las partes en el procedimiento tributario, donde rige el principio inquisitivo, lo que implica que la insuficiencia probatoria desplegada por la parte no debe implicar, necesariamente, que deba procederse a decidir en contra de las pretensiones de la misma, o que estas deban desestimarse con carácter obligatorio. La Administración, como bien se concluye, estaría obligada a aportar cuantas pruebas sean relevantes para el conocimiento de la verdad material, con independencia de a quién esté atribuida la carga de la prueba, incluso aquello que resulte favorable para el obligado tributario. Esta novedosa concepción no significa, como bien se advierte, que se esté propugnando una suerte de regla in dubio pro contribuens, porque ello supondría premiar a los sujetos no dispuestos a colaborar.
Otro tema que aborda brillantemente el autor es el relativo a la dosis de prueba necesaria para que pueda entenderse probado un hecho en el procedimiento de gestión tributaria, cuestión que presenta enorme interés para los profesionales que dedican al asesoramiento fiscal. La determinación del umbral de certidumbre que requiere el juzgador para entender acreditados los hechos controvertidos y la determinación de qué parte ha de suministrar las pruebas para alcanzar dicho umbral no han sido tratados por la doctrina procesalista española, a diferencia de lo ocurrido en el Derecho anglosajón donde opera el principio beyond a reasonable doubt en el ámbito penal y el estándar de proponderance of evidence o balance of probabilities (probabilidad suficiente) en el ámbito civil, que implica un balance sobre cuál de las dos probabilidades representadas en las alegaciones de las partes tiene más peso.
En esta materia, la interpretación jurisprudencial del artículo 105 de la LGT consistente en llevar al terreno de las normas procesales civil esta cues-tión de la dosis de prueba no encaja bien en el procedimiento de gestión tributaria, donde la Administración actúa como sujeto activo de la prueba y a su vez como órgano decisor. Recordemos que en base a esta interpretación, sostenida también por buena parte de la doctrina, la Administración debe probar la realización del hecho imponible y el resto de elementos de cuantificación de la obligación, mientras que el contribuyente debe probar cuantos hechos impeditivos se opongan al nacimiento de la misma o sean causantes de su extinción, o los que minoran la obligación. Para superar esta interpretación, doblemente errónea para el autor, propone que las actuaciones probatorias exigibles a la Administración, con independencia de que la carga de la prueba le esté atribuida legalmente a ella o al obligado tributario, deben definirse en función de la configuración legal del tributo y del procedimiento de que se trate, sin perder la perspectiva del respeto al principio de capacidad econó-mica. Desde esta perspectiva, el quantum de exigencia probatoria dependerá de lo que razonablemente pueda resultar exigible a cada parte en cada caso concreto, teniendo en cuenta que el esfuerzo probatorio exigible en cada procedimiento no puede dejar de contemplar la forma en que el principio de capacidad económica se ha materializado en la configuración legal de cada figura impositiva. Así, en consonancia con lo anterior, en el IRPF la capacidad económica exige gravar la renta disponible y, por lo que hace a las actividades económicas, deben gravarse rendimientos netos, mientras que en el IVA hay que atender al principio de neutralidad. El hecho de que quien decide es a la vez sujeto activo de la prueba propia lleva, en ocasiones, a situaciones en las que la Administración exige una acreditación probatoria desproporcionada al contribuyente, mientras que por su parte o no despliega actividad probatoria alguna, o se limita a valorar débiles indicios, que no deberían permitir tener por acreditadas racionalmente sus conclusiones.
De forma valiente, se defiende que el artículo 105.1 de la LGT no se dirige a la Administración sino al obligado tributario, por la evidente razón de que la Administración, institucionalmente, no hace valer su derecho, sino que ejercita una potestad conforme a la Ley, cosa cualitativamente distinta de un derecho subjetivo. La interpretación clásica confundiría derechos con potestades en el actuar de la Administración y además efectuaría una distribución de roles probatorios jurídicamente incorrecta, al equiparar hechos impeditivos de la pretensión con todo lo que parece ser favorable al contribuyente, realizando así una asimilación de elementos del tributo absolutamente inaceptable, pues no es lo mismo una exención, que un supuesto de no sujeción, que una bonificación, o simplemente que un gasto deducible o una cuota deducible. Recomiendo especialmente la lectura de las reflexiones que realiza el autor sobre el concepto de gasto fiscalmente deducible y los supuestos principios de necesariedad del gasto y de correlación con los ingresos.
El capítulo 5 está dedicado al estudio de los medios de prueba que pueden utilizarse en los procedimientos de gestión tributaria y que son los que vienen relacionados en una enumeración a modo de numerus clausus en el artículo 299.1 de la Ley de Enjuiciamiento Civil. Entre ellos se presta especial atención en primer lugar a la declaración tributaria en cuanto que parte de la doctrina le atribuye cierto valor confesorio. En efecto, a partir de lo dispuesto en el artículo 108.4 LGT, en relación con su artículo 119.1, se ha venido poniendo de manifiesto su carácter de confesión extrajudicial afirmándose que la declaración goza de la eficacia de prueba y de irrevocabilidad, salvo rectificación mediante prueba en contrario. Esto último es matizado con acierto por el autor, porque si bien es cierto que el obligado tributario no puede sustraerse sin más de las consecuencias de los hechos declarados, para que surja el vínculo tributario debe existir una norma que determine su nacimiento. Como bien afirma el autor, la simple declaración del contribuyente no puede crear una obligación tributaria, si no tiene cobertura legal.
La presunción de veracidad de las declaraciones juega también a favor del contribuyente. En este sentido, conviene traer a colación la jurisprudencia del Tribunal Supremo que, con meridiana claridad, ha precisado que la Administración no puede eliminar sin más los datos declarados, por lo que la “presunción” vincula también a la Administración, imponiéndole la obligación de probar en su contra, de realizar una actividad de comprobación, más allá de simplemente limitarse a negar la credibilidad de la declaración, escudándose en la invocación del artículo 105.1 de la LGT. Esta doctrina ha sido invocada recientemente tal y como bien se recoge en la obra, por ejemplo, por la Sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de Sevilla del TSJA de 3 de diciembre de 2020 (recurso núm. 803/2018), que cambiando de doctrina haciéndose eco de lo que ya habían concluido los Tribunales Superiores de Justicia de Madrid y Valencia, afirma que la utilización por la Administración del valor de tasación hipotecaria como medio de comprobación de valores en base al art. 57 LGT, para sustituir el precio convenido por las partes, coincidente con el declarado a efectos de TPO, por dicho valor de tasación, debe ceder ante el valor declarado por el contribuyente que se presume cierto en aplicación la presunción de veracidad contenida en el artículo 108.4 LGT. Recientemente se han sumado a este cambio de criterio las Salas de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal andaluz de Málaga y Granada en Sentencias de 14 y 25 de enero de 2021, respectivamente.
Otra aportación importantísima de la obra es el estudio completo que realiza de la prueba de documentos o instrumentos electrónicos y de la contabilidad y los libros registros obligatorios (exigidos estos últimos sin suficiente fundamento en determinados formatos). Las numerosas fuentes de prueba electrónica y los medios de prueba que las mismas generan (correo electrónico, mensajería SMS, mensajería instantánea a través de aplicaciones tipo WhatsApp, etc.), plantean problemas probatorios a la hora de su incorporación al procedimiento sobre todo a la hora de asegurar su autenticidad, exactitud, licitud y/o certeza. También me parece muy acertado el tratamiento dado a la factura como documento prioritario, que no prueba privilegiada, a la hora de justificar y probar gastos deducibles y deducciones de cuotas dentro de las actividades económicas, campo en el que se cuentan por miles las actuaciones desarrolladas por los órganos de gestión tributaria.
El capítulo 5 se cierra con un apartado dedicado al estudio de la prueba de presunciones, donde se pone de relieve con indudable acierto a propósito de los datos en poder de terceros, que estos deben ser puestos de manifiesto al contribuyente, cuando vayan a ser utilizados en su regularización en un procedimiento de comprobación de gestión tributaria, bien en el requerimiento inicial, bien en la propuesta de liquidación, o bien mediante diligencia o comunicación en un trámite separado, a fin de que éste pueda solicitar su contraste cuando considere que son falsos o inexactos. Aquí el autor se posiciona claramente en contra del criterio del TEAC (Resolución de 18 de diciembre 2012 en unificación de criterio), por considerar que la Administración Tributaria debería acreditar los hechos en el expediente, antes de ponerlos en conocimiento del interesado, para valorar su no impugnación. A su juicio, por elemental exigencia del derecho de defensa, el resultado del contraste de los datos debe ser puesto de manifiesto al interesado, mediante comunicación o diligencia, y durante un plazo de 15 días, para que éste, a la vista de los mismos, tenga oportunidad de alegar en defensa de su derecho, pues en caso contrario estos datos con valor probatorio aportados en el contraste se incorporarían al expediente inaudita parte, con infracción del principio de contradicción. Y la norma solo contempla la posibilidad de alegar inexactitud o falsedad de la información en poder de la Administración en los procedimientos encaminados a la “regularización de su situación tributaria”, por lo que su ámbito de actuación se reduce a los procedimientos de verificación de datos, comprobación limitada o al procedimiento inspector. Sin embargo, puede ocurrir que el contribuyente tenga conocimiento de la falsedad o inexactitud de los datos facilitados por terceros a la Administración antes de que esta inicie un procedimiento liquidatorio (por ejemplo, a través de los “datos fiscales”, que la Administración pone a su disposición en la campaña de IRPF o IS). En este caso, la tesis que defiende el autor ofrece una solución preventiva: el contribuyente debe adoptar una actitud proactiva en el ámbito de la prueba, para evitar una comprobación segura y preconstituir la prueba aportando por la Sede Electrónica de la AEAT, mediante la opción “Aportar documentación complementaria”, un escrito vinculado al número de referencia/expediente de la declaración previamente presentada, explicando la discrepancia y aportando la contraprueba oportuna.
Especialmente original y sobresaliente me parece el capítulo 6 que aborda la problemática de la prueba en relación con las consultas tributarias, tema que me resulta especialmente querido porque le dediqué mi ejercicio de investigación del concurso para Profesor Titular allá por el año 2000, aunque desde una perspectiva distinta y que sin duda es superada ampliamente por el tratamiento dado en esta obra. En una aproximación absolutamente novedosa en la doctrina, el autor se ocupa de los problemas planteados en torno a la prueba tanto en el procedimiento mismo, como en la aplicación de la doctrina contenida en las contestaciones al consultante o a terceros que la invoquen. La conclusión a la que llega es difícilmente rebatible: quien pretenda la aplicación de los criterios de una consulta, sea un tercero ajeno al procedimiento consultivo, sea el propio consultante, debe estar en disposición de probar la coincidencia entre las circunstancias, antecedentes y demás datos consultados con los que realmente se hayan producido en su caso concreto. En este sentido, se propone la modificación del artículo 88 de la LGT estableciendo, como requisito para la admisión de la consulta y no como algo meramente facultativo, la obligación de presentar toda la documentación necesaria para la formación del criterio de la Administración.
La obra se cierra con un magnífico capítulo dedicado a la problemática de la prueba en el procedimiento de verificación de datos y comprobación limitada, tema que me resulta también especialmente querido pues le dediqué un extenso artículo publicado en Crónica Tributaria en 2014. En relación con el primero, el autor se muestra muy crítico y con razón por tratarse de un procedimiento con una regulación insuficiente y técnicamente deficiente, lo que viene a crear inseguridad jurídica a los propios órganos encargados de su aplicación, proponiendo por todo ello su reforma para dejarlo reducido a una simple comprobación formal de los tributos autoliquidados. También plantea una rica y variada problemática el procedimiento de comprobación limitada. Aquí el autor estudia algunos comportamientos probatorios de la Administración que pueden ser cuestionables y analiza, por ejemplo, la compatibilidad entre el requerimiento de información, como actividad de la Administración para la preconstitución de prueba y el posterior inicio de un procedimiento de comprobación limitada para concluir que dicho requerimiento no puede utilizarse como argucia para exceder el plazo de 6 meses de limitación temporal de las actuaciones de comprobación. Igualmente se muestra crítico con la doctrina del TEAC que se pronuncia a favor de la anulabilidad de lo actuado en los casos en que el órgano gestor examina pruebas no acordes con el alcance prefijado, sin haberlo modificado, porque, a su juicio, la sanción en estos casos debería ser la nulidad radical si se causa indefensión al interesado y, desde luego, por aplicación del principio general que proclama que nadie puede aprovecharse de su propia actuación ilegal, sería excesivo e injusto que la Administración pudiera disponer de un nuevo plazo de seis meses más para concluir la comprobación.
Ha llegado el momento de concluir felicitando de nuevo a José Ángel por esta excepcional obra, que estoy convencido que llegará a calar en el que podríamos llamar “gran público”, es decir, en todo aquél que estudia el Derecho Tributario por afición o por necesidad. No quiero entretener más al lector, al que animo ya a que se adentre en este extraordinario tratado, advirtiéndole que no le defraudará.
CONTENIDO
CAPÍTULO 1
PROCEDIMIENTO DE GESTIÓN TRIBUTARIA Y PRUEBA
1. 1. Aproximación a los conceptos de gestión tributaria y procedimiento de gestión tributaria
1. 1. 1. Concepto de gestión tributaria
1. 1. 2. Evolución normativa del concepto y del procedimiento
1. 1. 3. La aplicación de los tributos
1. 1. 4. Las actuaciones y el procedimiento de gestión tributaria en la LGT
1. 2. Una pregunta clásica: ¿puede hablarse de actividad probatoria en los procedimientos tributarios?
1. 2. 1. Posiciones doctrinales que niegan la existencia de prueba en los procedimientos tributarios
1. 2. 2. Posiciones doctrinales favorables a la existencia de prueba en los procedimientos tributarios
1. 2. 3. Posición de la jurisprudencia sobre la existencia de prueba en los procedimientos tributarios
1. 2. 4. La imposibilidad de elaborar una teoría general sobre la prueba en el Procedimiento tributario
CAPÍTULO 2
CONFIGURACIÓN JURÍDICO-POSITIVA DE LA PRUEBA EN LOS PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS
2. 1. Los derechos del artículo 24 de la Constitución
2. 1. 1. La constitucionalización del derecho a la prueba
2. 1. 2. El derecho a la prueba en los procedimientos tributarios
2. 2. Las normas sobre la prueba en la LGT: visión panorámica
CAPÍTULO 3
EL OBJETO DE LA PRUEBA
3. 1. El objeto de la prueba
3. 1. 1. Prueba de los hechos
3. 1. 1. 1. Hechos admitidos por las partes
3. 1. 1. 2. Hechos notorios y conocidos públicamente
3. 1. 2. Prueba de normas jurídicas
3. 1. 2. 1. Prueba de la norma extranjera
3. 1. 2. 2. Prueba de la costumbre
3. 1. 3. Prueba del precedente administrativo y de los actos propios de la Administración
3. 1. 3. 1. Fundamento del carácter vinculante del precedente administrativo en Derecho tributario
a) El principio de igualdad ante la Ley
b) Principios de buena fe y seguridad jurídica
c) Principios de interdicción de la arbitrariedad y de buena Administración
d) El principio venire contra factum proprium
e) El principio de protección de la confianza legítima
a’) Génesis, recepción en el Derecho español y definición del principio
b’) Configuración jurisprudencial de los requisitos para su aplicación
c’) La aplicación del principio de confianza legítima en materia tributaria
3. 1. 3. 2. ¿Deben probarse el precedente administrativo y los actos propios?
a) Supuestos de no comprobación
b) Supuestos de comprobación de un tributo y ejercicio determinado, sin pronunciamiento sobre uno de los elementos de la obligación tributaria
CAPÍTULO 4
LA CARGA DE LA PRUEBA
4. 1. Nociones generales sobre la carga de la prueba
4. 2. La carga de la prueba en los procedimientos de gestión tributaria
4. 2. 1. La regulación positiva de la carga de la prueba en Derecho tributario y su interpretación por la jurisprudencia
4. 2. 2. La distribución de la carga de la prueba en los procedimientos iniciados por autoliquidación
4. 3. Modulación jurisprudencial del principio dispositivo
4. 3. 1. El principio de facilidad probatoria
4. 3. 2. Principio de disponibilidad o proximidad probatoria
4. 3. 3. El principio de normalidad probatoria
4. 3. 4. Aplicación de los criterios de facilidad, disponibilidad y normalidad: los hechos negativos
4. 4. ¿Rige la prohibición del non liquet en el procedimiento de gestión tributaria?
4. 5. Dosis o coeficiente de prueba
4. 6. Crítica de la asunción de la concepción civilista de la carga de la prueba en el procedimiento tributario
4. 7. Otros principios que condicionan la actividad probatoria en el procedimiento de gestión tributaria
4. 7. 1. El principio de igualdad de armas
4. 7. 2. El principio de proporcionalidad
4. 7. 3. El principio de limitación de costes indirectos
CAPÍTULO 5
MEDIOS Y MÉTODOS DE PRUEBA EN EL PROCEDIMIENTO DE GESTIÓN TRIBUTARIA
5. 1. Las fuentes y los medios de prueba en los procedimientos de gestión tributaria
5. 1. 1. Interrogatorio de las partes
5. 1. 1. 1. Interrogatorio del obligado tributario en el procedimiento
5. 1. 1. 2. Interrogatorio de la Administración en el procedimiento de gestión
5. 1. 1. 3. Valoración de la prueba
5. 1. 1. 4. Valor probatorio las declaraciones tributarias
5. 1. 2. La prueba documental
5. 1. 2. 1. Documentos públicos
5. 1. 2. 2. Valor probatorio de diligencias
5. 1. 2. 3. Documentos privados
5. 1. 2. 4. Documentos e instrumentos electrónicos
a) Los documentos electrónicos
b) Documentos digitalizados y documentos electrónicos no firmados electrónicamente
a’) El correo electrónico
b’) Los “pantallazos” de páginas web, redes sociales, mensajería instantánea
5. 1. 2. 5. La contabilidad y libros-registros fiscales obligatorios
a) La prueba de libros de los comerciantes
b) Práctica de esta prueba
c) Valoración de la prueba
5. 1. 2. 6. La factura como medio de prueba
5. 1. 3. Dictamen de peritos
5. 1. 4. Prueba de reconocimiento
5. 1. 5. Interrogatorio de testigos
5. 2. Presunciones en materia tributaria
5. 2. 1. Concepto y naturaleza jurídica
5. 2. 2. Clasificación de las presunciones
5. 2. 3. Las presunciones en el procedimiento de gestión: análisis del artículo 108 de la LGT
5. 2. 3. 1. Reglas generales sobre las presunciones
5. 2. 3. 2. Regla especial sobre el valor presuntivo de los registros
5. 2. 3. 3. Reglas especiales sobre el valor presuntivo de los documentos presentados por los obligados tributarios
CAPÍTULO 6
LOS DEBERES DE INFORMACIÓN DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA Y LA PRUEBA
6. 1. Las consultas tributarias: cuestiones procedimentales
6. 1. 1. Configuración legal y reglamentaria del procedimiento
6. 1. 2. Efectos de la contestación
6. 1. 2. 1. Efectos de la contestación para la Administración
6. 1. 2. 2. Efectos de la contestación para los obligados tributarios
a) Efectos de la contestación para el consultante
b) Efectos de la contestación para otros obligados tributarios no consultantes
6. 1. 3. Los presupuestos objetivos de la eficacia vinculante de la consulta
6. 1. 3. 1. Condiciones temporales
6. 1. 3. 2. La coincidencia de los hechos efectivamente producidos con aquellos en los que se basó la contestación
6. 1. 3. 3. Ausencia de modificación de la legislación aplicada en la contestación. Cláusula legibus sic stantibus
6. 1. 3. 4. Inexistencia de jurisprudencia aplicable al caso consultado
6. 1. 3. 5. La revisión del criterio de la consulta
a) Cambio de criterio por la propia DGT
b) Cambios de los criterios de las consultas vinculantes por existir doctrina contraria del TEAC
6. 2. La necesidad de prueba en el procedimiento de la consulta tributaria
6. 2. 1. La deficiente configuración legal de la aportación de prueba en el escrito de iniciación de este procedimiento y en la fase de instrucción
6. 2. 2. Prueba de la identidad de hechos y circunstancias en la aplicación de los criterios de la consulta por el obligado tributario
6. 2. 2. 1. Aportación de prueba por el consultante
6. 2. 2. 2. Prueba de identidad de hechos, antecedentes y circunstancias por terceros no consultantes
6. 2. 3. Prueba de la identidad de hechos y circunstancias en la aplicación de los criterios de las consultas por la AEAT
6. 2. 4. Otros problemas de prueba relacionados con la consulta tributaria
CAPÍTULO 7
LA PROBLEMÁTICA DE LA PRUEBA EN ALGUNOS PROCEDIMIENTOS DE GESTIÓN TRIBUTARIA
7. 1. La prueba en el ejercicio de la potestad de comprobación de los órganos de Gestión tributaria
7. 1. 1. La prueba en el procedimiento de verificación de datos
7. 1. 1. 1. Supuestos tasados de aplicación del procedimiento
a) Cuando la declaración o autoliquidación del obligado tributario adolezca de defectos formales o incurra en errores aritméticos
b) Cuando los datos declarados no coincidan con los contenidos en otras declaraciones presentadas por el mismo obligado o con los que obren en poder de la Administración tributaria
c) Cuando se aprecie una aplicación indebida de la normativa que resulte patente de la propia declaración o autoliquidación presentada o de los justificantes aportados con la misma
d) Cuando se requiera la aclaración o justificación de algún dato relativo a la declaración o autoliquidación presentada, siempre que no se refiera al desarrollo de actividades económicas
7. 1. 1. 2. Consecuencias de rebasar los límites del ámbito de la verificación de datos según la doctrina del TEAC y del Tribunal Supremo
7. 1. 1. 3. Algunas cuestiones procedimentales y relativas a la prueba
7. 1. 2. La prueba en el procedimiento de comprobación limitada
7. 1. 2. 1. Órganos competentes para su tramitación
7. 1. 2. 2. Supuestos en los que procede
7. 1. 2. 3. Medios de comprobación y límites de la comprobación limitada
a) Examen de los datos consignados por los obligados tributarios en sus declaraciones y de los justificantes presentados o que se requieran al efecto
b) Examen de los datos y antecedentes en poder de la Administración que pongan de manifiesto la realización del hecho imponible o del presupuesto de una obligación tributaria, o la existencia de elementos determinantes de la misma no declarados o distintos a los declarados por el obligado tributario
c) Examen de los registros y demás documentos exigidos por la normativa tributaria y de cualquier otro libro, registro o documento de carácter oficial con excepción de la contabilidad mercantil, así como el examen de las facturas o documentos que sirvan de justificante de las operaciones incluidas en dichos libros, registros o documentos
d) Requerimientos a terceros para que aporten la información que se encuentren obligados a suministrar con carácter general o para que la ratifiquen mediante la presentación de los correspondientes justificantes
7. 1. 2. 4. Cuestiones procedimentales y relativas a la prueba
a) El inicio del procedimiento
b) Tramitación del procedimiento y prueba
c) Otros problemas relacionados con la prueba en el procedimiento de comprobación limitada
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Litigiosidad y nulidades Tributarias
